دراسة موجزة تشرح كيفية تحديد الدخل الصافي وفقاً للقانون

لتحديد الدخل الصافي يجب ان تخصم منه التنزيلات والخسائر وسوف ندرس كلاً منها في البنود الاتية :-

اولاً :- خصم التنزيلات

نتناول في هذا الموضوع معنى التنزيلات وشروطها وكذلك التنزيلات التي وردت في قانون ضريبة الدخل .

أ- معنى التنزيلات وشروط خصمها :-

1- معنى التنزيلات :-

استخدم المشرع العراقي مصطلح التنزيلات للتعبير عن التكاليف التي تخصم من الدخل الاجمالي بغية الوصول للدخل الصافي من دون ان يضع تعريفاً لها(1). وهكذا فأن التنزيلات كقاعدة عامة هي المصروفات التي ينفقها المكلف للحصول على دخله والمحافظة على مصدره الذي يحق له المطالبة بخصمها من دخله الاجمالي عند فرض الضريبة عليه(2). لكن السؤال الاهم في هذا الصدد هو متى تعتبر النفقة تكليفاً على الدخل بحيث يمكن خصمها منه ومتى تعتبر استعمالاً له ومن ثم لايجوز خصمها ؟ للاجابة عن هذا التساؤل ينبغي ان نتناول ولو باختصار الاراء المطروحة في تحديد التكاليف الواجبة الخصم وكالاتي :-

الرأي الاول :- ويتجه انصاره الى التضييق في تحديد التكاليف فيقصرها على المبالغ والمصروفات الموجهة مباشرة للحصول على الدخل او المحافظة عليه وصيانته وبالنتيجة فأن التكاليف الواجبة الخصم هي التي تتصل بالمهنة وتكون لازمة لها وعندئذ تخرج التكاليف الاخرى المتعلقة باعمال المنشأة او المشروع متى مالم تكن متعلقة بانتاج الدخل(3). ذا وكانت اغلب التشريعات الضريبية – منها التشريع العراقي – تميل الى الاخذ بهذا الاتجاه اذ لاتسمح بتنزيل النفقات الا تلك التي توجه خصيصاً لانتاج الدخل واستبعاد ما سواها(4). وقد تأيد هذا الاتجاه في بعض احكام القضاء فقد قضت محمكة التمييز بأنه اذا كان المبلغ المدفوع من قبل الشركة لدولة اجنبية كضريبة عن دخلها هو من جملة ارباح الشركة المتحققة في العراق ولم يكن من المصاريف المنفقة بقصد الحصول على الدخل فلايجوز والحالة هذه تنزيله من ارباح الشركة الخاضعة للضريبة في العراق(5).

الرأي الثاني :- ويذهب انصاره الى القول بامكانية تنزيل جميع التكاليف التي ينفقها المكلف في نشاطه الذي يحقق الربح طالما ان الهدف هو تحقيق مصلحة المنشاة ككل في سبيل الحصول على الربح او المحافظة عليه . وبذلك فأن النفقات التي لاتتصل مباشرة بايرادات المكلف او تنميتها تكون قابلة للتنزيل بمجرد ان يرتبط وجودها بوجود المنشأة ونشاطها وتنفق في سبيل مصلحتها العامة (6). هذا وقد سار المشرع الضريبي العراقي في هذا المسار فاجاز ان ينزل من الدخل كل ماينفقه المكلف للحصول عليه خلال السنة التي نجم فيها متى ما تايدت بوثائق مقبولة(7). والى ابعد من ذلك اجاز القانون خصم النفقة الشرعية والتبرعات واقساط التامين على الحياة وهي بالتاكيد ليست ذات صلة مباشرة بانتاج الدخل او الحفاظ عليه(8). وفي هذا الصدد نؤيد اتجاه المشرع في الاخذ بالمفهوم الواسع للتكاليف مادام هذا الامر يحقق اهدافاً اجتماعية واقتصادية فذةً فقد اجاز المشرع تنزيل التبرعات لغرض تشجيع المكلفين على الاسهام في نفقات تطوير البلاد في المجالات الاجتماعية ومافي حكمها اذ ان هذه التبرعات تقوم بوظيفة شبه اجتماعية او عامة فلاينبغي حملها على المساهمة مرة اخرى في الايردات العامة . كذلك النفقة الشرعية فأن قبول تنزيلها له لانه يقتطع جزء من دخله وانفاقه على افراد اخرين مكلف بأعالتهم شرعاً . اما الاهداف الاقتصادية التي قصدها المشرع من تنزيل اقساط التأمين فتتحدد بالتشجيع على الادخار عن طريق اقبال المواطنين على ابرام عقود التأمين التي قبل المشرع الضريبي تنزيلها بحدود معينة.

2- شروط خصم التنزيلات(9):-

قد يدعي المكلف وجود تكاليف معينة ويغالي في تقدير تلك التكاليف بقصد التهرب من الضريبة الامر الذي قد يضر بمصلحة الخزينة العامة ، لذا ولكي يقبل تنزيل التكاليف ينبغي تحقق الشروط الاتية :-

(1) ان تكون التكاليف حقيقية ومؤكدة :- اذ ينبغي ان تتحقق تلك التكاليف فعلاً وبالنتيجة لايجوز تنزيل التكاليف المحتملة او النفقات المستقبلية وعلى هذا الاساس تستبعد من التنزيل ، التخصيصات مقابل الخسارة المحتملة او مقابل الديون المشكوك في تحصيلها(10). وفي قرار لها ايدت لجنة التدقيق الثالثة قرار السلطة المالية في رفض تنزيل مصاريف المكلف المتمثلة بما انفقه على تأثيث الفندق وقد سببت اللجنة قرارها بان تلك النفقات غير حقيقة لكونها من ضمن ثمن شراء الفندق(11).

(2) ارتباط النفقة بالمنشاة ونشاطها :- اذ يجب ان تكون التكاليف الواجبة الخصم مرتبطة بالنشاط الاقتصادي الذي تمارسه المنشاة بصورة مباشرة او غير مباشرة وعليه لايجوز تنزيل النفقات من دخل غير خاضع للضريبة كالنفقات المبذولة في انتاج الدخل الزراعي المعفي بقرار مجلس قيادة الثورة ( المنحل ) رقم 21 لسنة 1980 . كما لايجوز تنزيل النفقات المصروفة في انتاج دخل معين من الايراد المتحقق من مصدر اخر فنفقات ترميم العقار المملوك للمنشاة من دون ان يكون اصلاً من اصولها لاتنزل من وعاء الضريبة الخاصة بالمنشاة(12).

(3) ان تكون التنزيلات معززة بوثائق مقبولة :- اذ يجب ان تكون التكاليف التي يدعي المكلف انفاقها مدعمة بوثائق مقبولة لدى السلطة المالية(13). ويشترط فيها :-

– ان تكون الوثيقة مستنداً اصلياً .

– ان تتضمن الوثيقة تاريخ الانفاق .

– ان تحمل الوثيقة توقيعاً او ختماً حياً للمخول باصدارها .

– ان تعنون الوثيقة باسم المنشاة او المشروع بشكل لايرقى للشك(14).

وفي قرار لها ايدت الهيئة التمييزية قرار السلطة المالية المتضمن عدم قبول تنزيل المصاريف التي يدعيها المكلف لبدلات الايجار ، اجور الماء والكهرباء ، اجور الحراسة وذلك لعدم تقديم المكلف وصولات موثقة بها(15). (4) ان تخصم التنزيلات في السنة نفسها التي تحقق فيها الربح :- تطبيقاً لمبدأ السنوية فأن التكاليف التي تصرف لتحقيق ربح معين ينبغي ان تخصم خلال السنة نفسها التي تحقق فيها الربح بمعنى ان صرف النفقة يجب ان يتحقق في السنة نفسها التي نشأ فيها الدخل(16). تطبيقاً لذلك ايدت الهيئة التمييزية قرار السلطة المالية بعدم قبول تنزيل تبرعات المكلف لبناء جامع وذلك لكونه لم يصرح بها في سنتها بالذات(17). هذا ولا يشترط في التكاليف ان تنفق في اغراض مشروعة اذ قد يعدّ من قبيل التكاليف الواجبة الخصم من ارباح المنشاة تلك التي تنفق في اغراض غير مشروعة اذ انه لامعنى للتمسك بمشروعية الكلفة مادام المشرع لايشترط مشروعية الربح الخاضع للضريبة(18).

ب- انواع التنزيلات ( التكاليف ) :-

ورد في المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ تعداد لما قد ينفقه المكلف للحصول على الدخل ويمكن ايجاز تلك التكاليف بالاتي :-

1- الفوائد المدفوعة لاقتراض مبالغ تستثمر لانتاج الدخل او زيادته(19):-

وهي التكاليف التي تدفع لقاء اقتراض المكلف مبالغ تستخدم في انتاج الدخل او زيادته ، ولقبول تنزيل الفوائد فأنه يشترط ان تتحقق اضافة الى الشروط العامة للتنزيل سابقة الذكر ، ان لاتتجاوز نسبة الفائدة الحد المقرر قانونياً وهي قد تصل الى نسبة 16% من مبلغ القرض سنوياً.

2- بدل ايجار المحل المستاجر والمستغل للحصول على الدخل(20):-

فقد اجاز القانون للمكلف ان يطلب خصم بدل ايجار المحل الذي يمارس فيه نشاطه التجاري المحقق للدخل الخاضع للضريبة وبالنتيجة فان كان مستأجراً لاكثر من محل فله الحق في خصم ايجاراتها جميعاً(21).

3- اندثار بناء المحل المستغل للحصول على الدخل اذا كان ملكاً صرفاً(22):-

فأذا كان المكلف مالكاً للمحل المستغل في الحصول على الدخل فأنه لايمكن تصور ان يدفع ايجاراً لنفسه لذا فقد اجاز القانون تقدير كلفة الابنية المشيدة على الارض المملوكة للمكلف فتضرب هذه الكلفة بنسبة مئوية معينة ويمثل الناتج قسط اندثار الابنية المسموح به لغرض تنزيلها من الايرادات(23).

4- القسط السنوي للمساطحة(24):-

تعرف المساطحة بانها حق معين يخول صاحبه اقامة بناء او منشات اخرى غير الغراس على ارض الغير بمقتضى اتفاق بينه وبين مالك الارض حيث يحدد هذا الاتفاق حقوق المساطح والتزاماته(25). وتتضمن كلفة المساطحة كل من بدل ايجار الارض وكلفة المنشات المقامة عليها وتقسم هذه الكلفة على سنوات المساطحة لينتج القسط السنوي للمساطحة الذي اجاز القانون تنزيله(26).

5- المبالغ المصروفة لصيانة المكائن والالات والمعدات او تبديل العدد والادوات :-

(1) مصاريف الصيانة(27):- اجاز القانون تنزيل المبالغ التي يصرفها المكلف متى ما خصصت لصيانة الموجودات الثابتة كالمكائن والالات والمعدات على ان تهدف النفقة الى اعادة الاصل الى سابق انتاجه من دون ان تحدث زيادة جوهرية في قيمته كما ينبغي الا تؤدي نفقات الصيانة الى تخفيض كلفة انتاج السلعة .

(2) نفقات التبديل(28):- وهي النفقات المخصصة لتبديل العدد والادوات ولاتستعمل بذلك نفقات تبديل الموجودات الثابتة اذ غالباً ماتستخدم العدد والادوات المقصودة بالتبديل في صيانة الموجودات الثابتة .

6- النسبة المئوية لكلفة اندثار الموجودات الثابتة المادية(29):-

يعرف الاندثار بأنه عبارة عن تناقص قيمة الاصول الرأسمالية تدريجياً من سنة الى اخرى بسبب ظهور احدث منها او بسبب استهلاكها نتيجة الاستعمال . وقد اجاز القانون تنزيل كلفة الاندثار هذه بشكل اقساط سنوية ويتم احتسابها في نهاية السنة الحسابية التي اتخذها المكلف(30). ولغرض تنزيل كلفة الاندثار السنوي يشترط ما يلي :-

(1) ان تكون الاصول منقولة(31).

(2) ان تكون الاصول مستعملة في انتاج الدخل .

(3) تثبيت الاندثار بحسابات مقبولة لدى السلطة المالية .

هذا وتتضمن نسبة الاندثار ثمن الاصل ولاعبرة بسعر السوق ويشمل ثمن الاصل كل من كلفة شرائه ونصبه واجور شحنه ونقله ومقدار الضريبة الكمركية المفروضة عليه وكل ما تم انفاقه حتى يصبح صالحاً للاستعمال او لزيادة طاقته الانتاجية او لتقليل تكاليف الانتاج(32).

ويتم احتساب الاندثار بطرق عديدة اهمها :-

(1) طريقة القسط الثابت :- حيث يجري استهلاك قيمة الاصل وفق نسبة مئوية ثابتة من ثمن تكلفتها ولاتتغير هذه القيمة طيلة المدة التي يجري فيها الاستهلاك كما لو كانت كلفة الاصل ( 000 000 1 ) دينار وكانت نسبة استهلاكه (10%) فيكون مبلغ القسط (000 100) والذي ينزل سنوياً ولمدة (10) سنوات .

(2) طريقة القسط المنتاقص :- حيث يتم احتساب الاندثار بصورة متناقصة مع تنزيل كل قسط سنوياً ففي المثال السابق يحتسب القسط السنوي بنسبة 10% ولكن ليس من كلفة الاصل وانما من مبلغ ( 000 900 ) اي بعد تنزيل مبلغ القسط الاول ، فيكون مبلغ القسط الثاني ( 000 900 X10% = 000 90 )(33).

(3) طريقة اعادة التقدير :- حيث يتم بمقتضاها تحديد مبلغ الاستهلاك على اساس قيمة الاصل في بداية المدة ثم تقدر في نهاية المدة فيكون مقدار الاستهلاك هو الفرق بين هاتين القيمتين(34).

(4) طريقة الوحدة المنتجة :- تتضمن هذه الطريقة الابقاء على قيمة الاصل ثابتة وكل تجديد وشراء يعتبر كانه استهلاك قد تم ويحل محل الجزء الذي استُهلك(35).

7- الديون المعدومة :-

ويقصد بها تلك التي يتعذر تحصيلها وقد اجاز المشرع الضريبي العراقي تنزيلها متى ماتعلقت بمصدر الدخل الخاضع للضريبة ومتى مااقتنعت السلطة المالية بأن تحصيلها اصبح متعذراً خلال السنة التي تحقق فيها الدخل حتى وان كان أداؤها مستحقاً قبل بدايتها ، وبالنتيجة فأن الديون المشكوك في تحصيلها لايجوز تنزيلها(36). هذا وقد اوجب القانون فرض الضريبة على مايستوفيه المكلف من ديون كانت قد اصبحت معدومة في سنة تحقق الدخل على ان ذلك لايشمل المبالغ التي يستطيع المكلف استردادها لاحقاً كاقساط التأمين التي يدفعها المكلف بمقتضى عقد تامين(37).

8- الضرائب والرسوم المدفوعة فعلاً عدا ضريبتي الدخل والعقار :-

نصت الفقرة (6) من المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ على تنزيل الضرائب والرسوم المدفوعة فعلاً عدا الضريبة المفروضة بموجب هذا القانون وضريبة العقار ويرجع سبب عدم تنزيل هذه الضريبة الاخيرة من الدخل الى ان المكلف الذي يشغل المكان في ممارسة نشاطه الاقتصادي ان كان قد استاجره فأن مالكه هو الذي يدفع الضريبة اما اذا كان ملكاً للمكلف فأن ما ينزل هو اندثار بناء المحل وفق الفقرة 2/م من المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

على انه يشترط في الضرائب والرسوم التي اجاز القانون خصمها مايلي :-

(1) ان تكون ذات صلة بالنشاط الاقتصادي للمكلف وعليه فأن ضريبة العرصات لايمكن تنزيلها اما الضرائب الكمركية المدفوعة عن الاستيراد او التصدير فأنه بالامكان تنزيلها(38).

(2) ان يتم دفع الضريبة والرسم فعلاً (39).

9- التوقيفات التقاعدية والمساهمات المقررة بقوانين التقاعد والضمان الاجتماعي(40):-

يقصد بالتقاعد الايراد الذي يدفع دورياً لشخص مقابل عمل قام به في الماضي كالموظف بعد تقاعده لبلوغه السن القانوني او لقضائه فترة معينة من الزمن في خدمة الدولة هذا وان جواز تنزيل هذه التوقيفات من الدخل يعود الى ان المكلف ملزم بدفعها بحكم القانون وقد حدد قانون العمل والضمان الاجتماعي النافذ نسبة المساهمات المدفوعة عن المكلفين من قبل دوائرهم بـ 12% من رواتب الموظفين والعمال(41).

10- التبرعات :-

ويقصد بها الاموال التي يتم التبرع بها لجهات اخرى وقد اشترط القانون لتنزيل التبرعات الشروط الاتية(42):-

(1) ان تكون مصروفة في العراق الى دوائر الدولة والقطاع الاشتراكي والجهات العلمية والتهذيبية والروحانية المعترف بها قانونياً .

(2) ان يصدر بيان من وزير المالية يعين فيه اسماء الجهات المتبرع بها وان يتم التبرع بموجب اكتتابات تتم اجازتها من قبل الحكومة العراقية .

(3) الا تكون هذه التبرعات مصروفة للمجهود الحربي(43).

11- النفقة الشرعية(44):-

لاتعتبر النفقة الشرعية من قبيل التكاليف التي تتصل مباشرة بانتاج الدخل الا ان المشرع قد اجاز تنزيلها لاسباب…. (45). وذلك عند تحقق الشروط الاتية :-

(1) ان يحكم بالنفقة من قبل محكمة ذات اختصاص .

(2) ان تكون مدفوعة نقداً وبالتالي فأن النفقة التي تدفع عيناً كالملابس والاغذية لايمكن قبول تنزيلها .

(3) ان تكون النفقة مدفوعة لمن لايستحق عنهم المكلف سماحاً قانونياً كالابوين والاخوة والزوجة المطلقة(46).

12- اقساط التأمين(47):-

رغم ان اقساط التأمين ليست ذات صلة بانتاج الدخل بصورة مباشرة الا ان القانون قد عدها تكليفاً على الدخل ولكن بشروط هي :-

(1) ان يكون التأمين لدى شركة تأمين عراقية .

(2) ان لايتجاوز مقدار ماينزل من اقساط التأمين على الحياة مبلغ الـ (2000 ) دينار اما اقساط التامين الاخرى فلايجوز ان تتجاوز ماينزل منها على (500) دينار . وينطبق هذا الشرط حتى في حالة كون اقساط التامين مدفوعة عن الزوجة التي ليس لها دخل خاضع للضريبة الا ان مدخولاتها ادمجت مع دخل الزوج(48).

13- اقساط اطفاء الموجودات غير المادية(49):-

اجاز القانون ان يخصم من الدخل تكاليف تملك الموجودات غير المادية على شكل اقساط اذ قد يتحمل المكلف نفقات عن تملك بعض الاصول والموجودات المعنوية كشراء الاسم التجاري ففي هذا الفرض اجاز القانون تنزيل هذه النفقات على ان تكون بحدود ماصرفه المكلف على تملكها(50).

14- رواتب ومخصصات المدير المفوض للشركة المحدودة :-

نصت المادة التاسعة من قانون ضريبة الدخل النافذ على عدم جواز تنزيل مايزيد على (15000) دينار المدفوعة لقاء رواتب ومخصصات واكراميات وعمولات المدير المفوض للشركة الخاضعة للضريبة في الشركات المحدودة . بهذا النص استبعد المشرع النفقات التي لايجوز تنزيلها وهو مايزيد على (15000) دينار ممايدفع الى المدير المفوض للشركة المحدودة دون غيرها ولايختلف الحكم كون المدير المفوض مقيماً في العراق او في خارجه(51).

ثانياً :- خصم الخسائر :-

تعرف الخسائر بانها النقص الحقيقي الحاصل في بعض مصادر دخل المكلف خلال السنة المالية(52). وهي اما ان تكون خسارة ضريبية او محاسبية(53). هذا وقد اجاز المشرع الضريبي العراقي خصم الخسائر الضريبية التي تعرض لها المكلف(54). وتختلف ضوابط الخصم بحسب الظروف التي ترافق الخسارة او تتعلق بها ويمكن توضيح ذلك في البندين الاتيين :

أ- تنزيل الخسارة :-

في هذه الحالة يفترض ان يمارس المكلف اكثر من نشاط اقتصادي للحصول على ايرادات متباينة واذا ماتعرض للخسارة في احدى هذه الانشطة فأن المشرع قد اجاز تنزيلها من الارباح المتحققة من المصادر الاخرى بالشروط الاتية :-

1- ان تكون مصادر الدخل التي تنزل منها الخسارة غير معفاة من الضريبة(55).

2- ان تكون الخسارة موثقة بوثائق مقبولة قانوناً(56).

3- ان تكون الخسارة قد تحققت في العراق(57).

4- ان تكون الخسارة متصلة بنشاط المكلف وفي هذا الصدد ينبغي ان تتحقق العلاقة بين نشاط المكلف الذي يحقق الايراد وبين الخسارة التي تحققت وبذلك فأنه لايمكن قبول تنزيل الخسارة الرأسمالية وذلك لكونها لاتتصل بنشاط المكلف الذي يحقق الايراد ، فقد استبعد المشرع الارباح الرأسمالية من الخضوع للضريبة وهذا ما يقتضي استبعاد الخسائر الرأسمالية من التنزيل(58). غير ان استبعاد الخسائر الرأسمالية من التنزيل لايعني عدم امكانية خصم بعض الخسائر العرضية الاخرى الناجمة عن الحوادث المضرة التي لاتنبثق من صميم النشاط الاقتصادي للمكلف والتي وقعت بمناسبة ممارسة ذلك النشاط حتى وان كانت الخسارة راسمالية كالحريق وغرق السفينة المحملة بالبضاعة بشرط ان يضم الى دخل المكلف مايحصل عليه من تعويضات من شركات التامين ، وهذا بالتاكيد لايعني تنزيل الخسائر الناشئة عن حوادث ليس لها ادنى صلة بنشاط المكلف كالحريق الذي يصيب اثاث بيت المكلف(59). هذا وقد قررت اللجنة الاستئنافية الاولى الغاء تقدير السلطة المالية واعادة احتساب الضريبة بعد الاخذ بنظر الاعتبار الخسارة التي لحقت المكلف نتيجة لحدوث حريق في احدى مضخات المحطة التي استأجرها (60).

5- ان تكون الخسارة حقيقية بمعنى ان تعكس الخسارة تعرض المكلف الى فقدان فعلي لمبالغ معينة وتحمله التزامات ازاء الغير ومن ثم لايعتد بالخسائر المحتملة .

6- ان يتم التنزيل من الارباح المتحققة في السنة المالية التي تحققت فيها الخسارة.

7- ان تتحقق وحدة المكلف : بمعنى ان الخسارة التي لحقت المكلف يجب ان تنزل من دخله هو ومن مصادره هو فالشركة وفروعها تعدان شخصاً واحداً فأذا تعرض احد فروعها لخسارة جاز لها ان تطالب بخصمها من ارباح فروعها الاخرى (61). ومن مقتضى هذا الشرط ايضاً ، هو ان تغير مالك المنشاة التي لحقتها خسارة لا يحول دون ان يكون هو وحده الذي له حق المطالبة بتنزيل الخسارة ( وترحيلها ) وبالنتيجة فأنه ليس للمالك الجديد للمنشاة ان يطالب بخصم تلك الخسارة التي لحقت المالك القديم . غير ان الامر يدق في حالة كون الاشخاص الذين كانوا يملكون المنشات السابقة هم نفسهم الذين انتقلت اليهم حقوق المنشاة والتزاماتها وهذا ما يحدث غالباً في الشركات اذ قد تشتري الشركة منشاة او اكثر تعود لاشخاص هم في الاصل مساهمين فيها ، ففي هذه الحالة اجاز القانون خصم الخسارة من دخل المكلف الذي انتقل اليه المصدر بالقدر الذي كان بالامكان تنزيله من قسط الاندثار المنصوص عليه في الفقرة (4) من المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ على ان تقتنع السلطة المالية بأنه الانتقال لن يبدل الوضع الحقيقي للمكلف وذلك لبقاء الادارة بيد المكلف الذي كانت له السيطرة مباشرة او بالواسطة باقتناء الاسهم او باية طريقة اخرى(62).

ب- ترحيل الخسارة :-

اذا لم يتمكن المكلف من تنزيل الخسارة التي تعرض لها في السنة التقديرية نفسها اما لعدم كفاية الارباح المتحققة من مصادر الدخل الاخرى او لعدم وجود مصادر دخل اخرى غير المصدر الذي تحققت فيه الخسارة ، فأن القانون قد اجاز للمكلف ان يطلب ترحيل الخسارة الى السنوات الخمس التالية(63).

هذا ويكون ترحيل الخسارة وفقاً للاوضاع التالية(64):-

(1) ان يكون الترحيل لمدة خمس سنوات لاحقة للخسارة .

(2) لايسمح بتنزيل اكثر من نصف الدخل الخاضع للضريبة في كل سنة من السنوات الخمس(65).

(3) لاتنزل الخسارة الا من مصدر الدخل نفسه الذي تحققت فيه الخسارة .

______________________________

1- انظر عجز المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

2- انظر د. صالح يوسف عجينة – المصدر السابق – ص306 .

3- حسن محمد علي– قانون ضريبة الدخل وتطبيقاته – مطبعة المعارف – بغداد 1946 – ص124- د. عبد الحكيم الرفاعي – الضرائب المباشرة – دراسة مقارنة – القاهرة – 1942 – ص 331-333 ، محمد رشاد –ضريبة الارباح التجارية والصناعية في التشريع المصري –مطبعة شركة مصر المساهمة– 1947– ص.164

4- د. صالح يوسف عجينة – المصدر السابق – ص306 ، 310 .

5- مجموعة القرارات التمييزية المتعلقة بقانون ضريبة الدخل – الاضبارة التميزية -ص د/5 (33/ص16 ) ذكره د. مدحت عباس امين – التنزيلات ( النفقات ) في ضريبة الدخل في التشريع الضريبي العراقي – دراسة مقارنة – بلا مكان طبع – بلا تاريخ طبع – ص 23 .

6- د. حسين خلاف – ضريبة الارباح التجارية والصناعية – ط1- مكتبة النهضة العربية – القاهرة – 1954 – ص 288 – د. عبد القادر حلمي – الضرائب على الارباح التجارية والصناعية – دار النهضة العربية – 1979 – ص 109 ، د. محمود رياض عطية – الوسيط في تشريع الضرائب – دار المعارف بمصر – 1969 – ص457 . وعلى هذا الاساس قضي بقبول تنزيل كلفة السيارة التي تضعها احدى دور النشر والمجلات لقرّائها في مسابقات اليانصيب وان لم تكن لها صلة مباشرة بالمهنة التي تمارسها هذه الدار طالما هذه السيارة تساعد على انتاج الدخل بصورة غير مباشرة ، انظر :

Matri (D،B) . income tax social security course – 4th edition without date . P.P. 44 .

7- انظر م (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

8- انظر الفقرات 10،9،8 من المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ وقد درجت السلطة المالية على قبول تنزيل بعض التكاليف صراحة دون غيرها – كما سوف نرى – كالتبرعات الى دوائر الدولة بعد ان تؤيد من قبل رؤساء الدوائر المتبرع لها . انظر ف (8) من الفصل الاول من الضوابط السنوية للسنوات 2001 ، 2002 ، 2003 التقديرية . يلاحظ ان بعض القوانين اجازت تنزيل التبرعات ولكن بنسبة معينة ومحددة انظر على سبيل المثال ف5/م14 من قانون الضريبة الموحدة على الدخل رقم 157 لسنة 1981 المصري النافذ التي اجازت تنزيل التبرعات المدفوعة للهيئات الخيرية والمؤسسات الاجتماعية المعترف بها قانونياً والتي يكون مركزها جهورية مصر العربية على ان لاتتجاوز قيمها 3% من صافي ربح المنشاة . انظر ايضاً كتاب الهيئة العامة للضرائب رقم 5/50428 الذي يجيز تنزيل اقساط التامين على الحياة من ارباح نقل ملكية العقار او حق التصرف فيه – منشور في الكتاب السنوي لسنة 1988- ص 156 .

9- رحيم حسين موسى – شخصية الضريبة ومدى توافرها في قانون ضريبة الدخل رقم 113 لسنة 1982 المعدل – بحث منشور في مجلة المؤتمر العلمي الضريبي الاول – ج2 -2001 – ص 40-41 .

10- د. طاهر الجنابي – علم المالية العامة والتشريع المالي – مصدر سابق – ص205 – حسن عداي الدجيلي – شرح قانون ضريبة الدخل رقم 113 لسنة 1982 – طـ 1 – 1988– ص144 .

11- قرار اللجنة اعلاه في 9/10/1987 منشور في الكتاب السنوي 1987 – ص 119-120 . ومع ذلك فان المشرع العراقي قد اجاز خصم وتنزيل التكاليف في حالة تخصيص الاحتياطات لمواجهة خسائر مؤكدة فقد نصت م12 من قانون التنمية الصناعية رقم 46 لسنة 1978 على ان المبالغ التي تأخذها المنشآت من ارباحها لتغذية الاحتياطي على اختلاف انواعه والذي يعد لتغطية خسارة محتملة لايخصم من مجموع الارباح الخاضعة للضريبة اذ ان مفهوم المخالفة لهذا النص يقضي بخصم مبلغ الاحتياطي الموجه لمقابلة خسارة مؤكدة ان كانت مستقبلية .

12- مدحت عباس امين – التنزيلات ( النفقات ) في قانون ضريبة الدخل – دراسة مقارنة – بلا مكان طبع – بلا تاريخ طبع – ص57 .

13- انظر عجز م (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

14- انظر د. طاهر الجنابي – علم المالية والتشريع المالي – مصدر سابق – ص 205 .

15- قرار الهيئة التمييزية المرقم 154 في 9/2/1998 – مأخوذ من ملف قرارت الهيئة التمييزية لسنة 1998 – غير منشور .

16- انظر عجز م (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

17- انظر قرار الهيئة اعلاه – العدد 6 في 18/4/2000 المنشور في الكتاب السنوي لسنة 2000 – الهيئة العامة للضرائب – ص 61 .

18- انظر د. صالح يوسف عجينة – المصدر السابق – ص 312 .

19- انظر الفقرة (1) من المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

20- انظر الفقرة (2/أ) من المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

21- د. هشام صفوت العمري – الضرائب على الدخل – مطبعة الجاحظ – بغداد – 1989 – ص68 .

22- انظر الفقرة (2/ب) من المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

23- د. طاهر الجنابي – المصدر السابق – ص 206 .

24- انظر الفقرة (2/ج) م (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

25- انظر م ( 1266/1 ) من القانون المدني النافذ .

26- هذا وقد اعفى قانون ضريبة الدخل النافذ اندثار المحل المستغل للحصول على الدخل والقسط السنوي للمساطحة من ضريبة العقار ، انظر الشطرين الاخيرين من الفقرتين ب ، ج / 2 من المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

27- انظر الشطر الاول من ف(3) من م(8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

28- انظر الشطر الثاني من ف(3) من م(8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

29- انظر ف(4) من م(8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

30- د. هشام صفوت العمري – المصدر السابق – ص 78 .

31- د. هشام صفوت العمري – المصدر السابق – ص 78 .

32- د. هشام صفوت العمري – المصدر السابق – ص81 .

33- د. هشام صفوت العمري – المرجع السابق – ص84 .

34- د. هشام صفوت العمري – المصدر السابق – ص 85 .

35- د. محمد طه بدوي – د. محمد حمدي المنشار – مرجع سابق – ص54 وقد اخذ المشرع العراقي بهذه الطرق كما سيأتي ذكره – انظر ص 171 من الرسالة ، انظر المادة 6 / اولاً من نظام الاندثار رقم 9 لسنة 1994 م .

36- الديون المشكوك في تحصيلها هي الديون التي يصعب الجزم بتعذر استيفاؤها بالرغم من ان الغالب عليها هو امكانية تحصيلها كالديون المؤجلة لمرات عدة .

37- د. طاهر الجنابي – علم المالية العامة والتشريع المالي – مصدر سابق – ص208 .

38- انظر اعمام الهيئة العامة للضرائب المرقم 1298 في 11/4/1996 .

39- وعلى هذا الاساس رفضت اللجنة الاستئنافية الثالثة قبول تنزيل الضريبة المستقطعة مباشرة من قبل الشركة نيابة عن العاملين فيها استناداً الى الفقرة 6 من المادة 8 من قانون ضريبة الدخل النافذ وذلك لان هذه الضريبة تلتزم الشركة بتسديدها استناداً الى الفقرة 3 من المادة 17 من قانون ضريبة الدخل النافذ وهي ضريبة يتحملها العاملين لا الشركة – انظر قرار اللجنة اعلاه المرقم 34ل/3 في 1/9/2002 – مأخوذ من ملف قرارات اللجان الاستئنافية للسنة 2002 – غير منشور .

40- انظر الفقرة (7) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

41- انظر المادة (27) من قانون الضمان الاجتماعي رقم 39 لسنة 1971 المعدل النافذ .

42- د. هشام صفوت العمري – المصدر السابق – ص 73-74 ، د. صالح يوسف عجينة – المصدر السابق – ص 380-381 .

43- انظر قرار مجلس قيادة الثورة ( المنحل ) المرقم 1440 في 14/12/1997 الذي استبعد هذه التبرعات من احكام المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

44- انظر الفقرة (9) من المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

45- انظر ص 145 من الرسالة .

46- لمزيد من التفصيل انظر د. طاهر الجنابي – المصدر السابق – ص211 ، د. صالح يوسف عجينة – المصدر السابق – ص382-383 ، حسن عداي الدجيلي – المصدر السابق – ص158 .

47- انظر الفقرة (10) من المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

48- د. طاهر الجنابي – المصدر السابق – ص211-212 .

49- انظر الفقرة (11) من المادة (8) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

50- د. هشام صفوت العمري – المصدر السابق – ص85 .

51- انظر قرار محكمة التمييز المرقم 98 في 29/4/1939 – الذي يشير الى امكانية تنزيل الاجور السنوية المخصصة للمدير المفوض للشركة لكونها تعد من النفقات المصروفة للحصول على الدخل حتى وان كان مقيماً خارج العراق ، ذكره د. صالح يوسف عجينة – المصدر السابق – ص 362 .

52- د. طاهر الجنابي – المصدر السابق – 214 .

53-الخسارة الضريبية هي التي تنحصر في نشاط المكلف الخاضع للضريبة اما الخسائر المحاسبية فهي تمس مصادر دخل المكلف كافة سواء كانت خاضعة للضريبة ام لا– لمزيد من التفصيل انظر د .عوض فاضل اسماعيل – موقف المشرع العراقي من الخسارة الضريبية – بحث منشور في مجلة كلية الحقوق – جامعة النهرين – العدد الثامن – السنة 2001 – ص 59

54- انظر المادتين 10 ، 11 من قانون ضريبة الدخل النافذ .

55- وقد رفضت لجنة التدقيق الثالثة تنزيل الخسارة من مصدر دخل معفى من الضريبة … انظر قرار اللجنة اعلاه المرقم 31 في 12/2/1983 – ذكره د. عوض فاضل – المصدر اعلاه – ص68 .

56- وقد ايدت ذلك لجنة التدقيق الاولى في قرارها المرقم 187 في 11/6/1977 وكذلك قرار محكمة التمييز في قرارها المرقم 27/ضريبة في 2/4/1969 ذكرهما د.عوض فاضل اسماعيل – المصدر اعلاه – ص 68 .

57- انظر الشطر الاول من م(11) من قانون ضريبة الدخل النافذ .

58- انظر د. صالح يوسف عجينة – المصدر السابق – ص406 ، وقد ايدت لجنة التدقيق الاولى هذا المبدأ ، انظر قرار اللجنة اعلاه المرقم بلا في 12/1/1981 – ذكره د. طاهر الجنابي – المصدر السابق – ص 215.

59- د. صالح يوسف عجينة – المصدر السابق – ص404 .

60- انظر قرار اللجنة اعلاه المرقم 33ل/2002 في 23/1/2003 وبنفس المعنى انظر قرار اللجنة الاستئنافية الثانية المرقم 32ل2 في 24/10/2002 . مأخوذ من ملف قرارات اللجان الاستئنافية للسنة 2002 – غير منشور .

61- انظر د. صالح يوسف عجينة – المصدر السابق – ص368 .

62- انظر م(10) من قانون ضريبة الدخل النافذ ، وقد عد هذا النص أي شخص له قرابة من الدرجة الاولى والثانية والثالثة مع المكلف الناقل في الحالات اعلاه كالناقل نفسه .

63- فقد نص عجز المادة (11) من قانون ضريبة الدخل النافذ على ان ” اما الخسارة التي لايمكن تسديدها على هذا الوجه فينقل حسابها وتنزل من دخل المكلف خلال خمس سنوات متصلة ” .

64- د. هشام صفوت العمري – المصدر السابق – ص89-90 .

65- وهكذا يلاحظ ان المشرع قد ترك للسلطة المالية سلطة تقديرية في تحديد المبلغ المراد تنزيله في كل سنة من السنوات الخمس بان لا يتجاوز نصف الدخل الخاضع للضريبة وان مادون ذلك فان تحديده يترك للسلطة المالية .

المؤلف : قيصر يحيى جعفر الربيعي